Два подхода к расчету отложенных налогов в МСФО

Введение

Стандарт IAS 12 (далее просто стандарт) и ПБУ 18/02 (далее просто ПБУ) имеют целью расчет отложенных налогов. Но, при единой цели, это два совершенно разных похода. Стандарт имеет в основе «балансовый метод«, при использовании которого объекты, признанные в МСФО в качестве активов и обязательств, по своей балансовой стоимости, соответствующей стоимости возмещения, сравниваются с их налоговой оценкой в национальном учете. Получаемые временные разницы указывают на отличие в возмещаемой сумме и налоговой оценке. Сразу отметим, что постоянные разницы влияния на этот метод не оказывают.

ПБУ основывается на модели отчета о прибыли/убытке и отражает как постоянные так и временные разницы в общей сумме налога.

Так каким же из методов пользоваться? А может быть есть возможность использовать оба, тем самым сокращая трудозатраты перекладчика. Вот этот вопрос и решается в данной статье.

Определимся с терминологией

Стандарт

Терминология

В стандарте МСФО 12 используются следующие термины в указанных ниже значениях:

Бухгалтерская прибыль — прибыль или убыток за период до вычета расхода по налогу.

Налогооблагаемая прибыль (налоговый убыток) — прибыль (убыток) за период, определяемая (определяемый) в соответствии с правилами налоговых органов, в отношении которой (которого) уплачиваются (возмещаются) налоги на прибыль.

Расход по налогу на прибыль (доход по налогу на прибыль) — агрегированная сумма, включенная в расчет прибыли или убытка за период в отношении текущего налога и отложенного налога.

Текущий налог — сумма налогов на прибыль, уплачиваемых (возмещаемых) в отношении налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) за период.

Отложенные налоговые обязательства — суммы налогов на прибыль, подлежащие уплате в будущих периодах в отношении налогооблагаемых временных разниц.

Отложенные налоговые активы — суммы налогов на прибыль, подлежащие возмещению в будущих периодах в отношении:
• (а) вычитаемых временных разниц;
• (b) перенесенных неиспользованных налоговых убытков;
• (c) перенесенных неиспользованных налоговых кредитов.

Временные разницы — разницы между балансовой стоимостью актива или обязательства в отчете о финансовом положении и их налоговой базой. Временные разницы могут представлять собой либо:
(а) налогооблагаемые временные разницы, т. е. временные разницы, которые приведут к образованию налогооблагаемых сумм при расчете налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) будущих периодов, когда балансовая стоимость актива или обязательства возмещается или погашается; или
(b) вычитаемые временные разницы, т. е. временные разницы, которые приведут к образованию вычетов при определении налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) будущих периодов, когда балансовая стоимость актива или обязательства возмещается или погашается.

Налоговая база актива или обязательства — сумма, относимая на актив или обязательство в налоговых целях.

Расход по налогу на прибыль (доход по налогу на прибыль) включают в себя расход (доход) по текущим налогам и расход (доход) по отложенным налогам.

ПБУ

Разницы

3. Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.

Постоянные разницы

4. Для целей Положения под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

(в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)(см. текст в предыдущей редакции)

  • формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;(в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)(см. текст в предыдущей редакции)
  • учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)(см. текст в предыдущей редакции)

Постоянные разницы возникают в результате:

  • превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;
  • непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;
  • абзац исключен. — Приказ Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н;(см. текст в предыдущей редакции)
  • образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;
  • прочих аналогичных различий.
  • 5 — 6. Исключены. — Приказ Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н.

Примеры постоянных разниц:

Пример Бухгалтерская прибыль Налоговая прибыль
Необлагаемые доходы (дивиденды) Признаются для расчета прибыли Не признаются доходом.
Невычитаемые расходы (благотворительность) Учитываются Не рассматриваются в качестве расходов.
  • · (см. текст в предыдущей редакции)

7. Для целей Положения под постоянным налоговым обязательством (активом) ПНО/ПНА понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)(см. текст в предыдущей редакции)

  • Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)(см. текст в предыдущей редакции)
  • Постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.(в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)(см. текст в предыдущей редакции)
  • Абзац исключен. — Приказ Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н.

Временные разницы

8. Для целей Положения под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или в других отчетных периодах.

9. Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

Для целей Положения под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

10. Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на:

  • вычитаемые временные разницы;
  • налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы

11. Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Вычитаемые временные разницы образуются в результате:

  • применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль; (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)
  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
  • абзац исключен. — Приказ Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н;
  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;
  • применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;
  • наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета — исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;
  • прочих аналогичных различий.

Примеры вычитаемых временных разниц:

Пример Бухгалтерская прибыль Налоговая прибыль
Срок полезного использования ОС в н.у. больше чем в б.у. (балансовая стоимость актива б.у. < налоговой) Срок использования 3 года Срок использования 5 лет
Затраты капитализируются в н.у., а в бухгалтерском — списываются Списываются в текущей прибыли Амортизируются в течение ряда лет

12. Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:

  • применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль; (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)
  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения — по кассовому методу;
  • абзац исключен. — Приказ Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н;
  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
  • прочих аналогичных различий.

13. Исключен. — Приказ Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н.

  • ·(см. текст в предыдущей редакции)
  • · (см. текст в предыдущей редакции)

Примеры налогооблагаемых временных разниц:

Пример Бухгалтерская прибыль Налоговая прибыль
Налоговая амортизация превышает бухгалтерскую (балансовая стоимость актива б.у. > налоговой) Срок использования 10 лет Срок использования 5 лет
Переоценка ОС, признанная только в б.у. (балансовая стоимость актива б.у. > налоговой) Возросшие амортизационные отчисления Дополнительная амортизация не учитывается. Прибыль при выбытии актива в будущем будет больше на сумму не признанной амортизации

Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства, их признание и отражение в бухгалтерском учете

14. Для целей Положения под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

(см. текст в предыдущей редакции)

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых активов. (09)

(в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

(см. текст в предыдущей редакции)

Пример возникновения вычитаемой временной разницы, которая приводит к образованию отложенного налогового актива

Базовые данные

  • Организация «А» 20 февраля 2003 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.
  • В целях бухгалтерского учета организация осуществляет начисление амортизации путем применения способа уменьшаемого остатка, а в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль — линейный метод.
  • При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год организация «А» получила следующие данные:
Для целей БУ Для целей НУ
Принят к БУ объект ОС 20.02.2003 СПИ 5 лет 120 000 120 000
Начисленная за 2003 год амортизация 40 000 20 000
БС объекта на 01.01.2004 80 000 10 000

Вычитаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составила:

20 000 руб. (40 000 руб. — 20 000 руб.).

Отложенный налоговый актив при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составил:

20 000 руб. x 24% / 100 = 4 800 руб.

15. Для целей Положения под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

  • Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы.
  • Отложенные налоговые обязательства равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых обязательств подлежит пересчету с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)
  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых обязательств. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

(см. текст в предыдущей редакции)

Пример возникновения налогооблагаемой временной разницы, которая приводит к образованию отложенного налогового обязательства

Базовые данные

  • Организация «Б» 25 декабря 2002 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.
  • Для целей бухгалтерского учета организация осуществляет начисление амортизации линейным способом, а для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль — нелинейным методом.
  • При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации за 2003 год организация «Б» получила следующие данные:
Для целей БУ Для целей НУ
Принят к БУ объект ОС 20.02.2003 СПИ 5 лет 120 000 120 000
Начисленная за 2003 год амортизация 24 000 40 130
БС объекта на 01.01.2004 96 000 79 870

Налогооблагаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составила:

16 130 руб. (40 130 руб. — 24 000 руб.).

Отложенное налоговое обязательство при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составило:

16 130 руб. x 24% / 100 = 3 871 руб.

16. В случае, если законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрены разные ставки налога на прибыль по отдельным видам доходов, то при оценке отложенного налогового актива или отложенного налогового обязательства ставка налога на прибыль должна соответствовать тому виду дохода, который ведет к уменьшению или полному погашению вычитаемой или налогооблагаемой временной разницы в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.

17. Абзац исключен. — Приказ Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н.

  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые активы. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)
  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • В случае, если в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что налогооблагаемая прибыль возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы отложенного налогового актива останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
  • Отложенный налоговый актив при выбытии актива, по которому он был начислен, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

(см. текст в предыдущей редакции)

18. Абзац исключен. — Приказ Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н.

  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые обязательства. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)
  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • Отложенное налоговое обязательство при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль, как отчетного, так и последующих отчетных периодов. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

(см. текст в предыдущей редакции)

19. При составлении бухгалтерской отчетности организации предоставляется право отражать в бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства.

Отражение в бухгалтерском балансе сальдированной (свернутой) суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства возможно при одновременном наличии следующих условий:

а) наличие в организации отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств;

б) отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства учитываются при расчете налога на прибыль.

Учет налога на прибыль

20. Для целей Положения сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

  • Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.
  • Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков.
  • Абзацы четвертый — пятый исключены. — Приказ Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н.

(см. текст в предыдущей редакции)

21. Для целей Положения текущим налогом на прибыль признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы:

  • постоянного налогового обязательства (актива),
  • увеличения или уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.
  • При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль.

(см. текст в предыдущей редакции)

22. Способ определения величины текущего налога на прибыль закрепляется в учетной политике организации.

Организация может использовать следующие способы определения величины текущего налога на прибыль:

  • на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете в соответствии с пунктами 20 и 21 Положения. При этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль;
  • на основе налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.
  • Сумма доплаты (переплаты) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода, отражается по отдельной статье отчета о прибылях и убытках (после статьи текущего налога на прибыль). (п. 22 в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

(см. текст в предыдущей редакции)

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

23. Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве необоротных активов (09) и долгосрочных обязательств (77).

Задолженность либо переплата по текущему налогу на прибыль за каждый отчетный период отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве краткосрочного обязательства в размере неоплаченной суммы налога или дебиторской задолженности в размере переплаты и (или) излишне взысканной суммы налога. (абзац введен Приказом Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

24. Постоянные налоговые обязательства (активы), отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства и текущий налог на прибыль отражаются в отчете о прибылях и убытках. (п. 24 в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

(см. текст в предыдущей редакции)

25. При наличии постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрываются: (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;
  • постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль; (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)
  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;
  • суммы постоянного налогового обязательства (актива), отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства; (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)
  • (см. текст в предыдущей редакции)
  • причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;
  • суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, списанные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства. (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

(см. текст в предыдущей редакции)

Приложение

к Положению по бухгалтерскому

учету «Учет расчетов по налогу

на прибыль организаций» ПБУ 18/02,

утвержденному Приказом

Министерства финансов

Российской Федерации

от 19 ноября 2002 г. N 114н

ПРАКТИЧЕСКИЙ ПРИМЕР РАСЧЕТА ДЛЯ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ТЕКУЩЕГО НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

(в ред. Приказа Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н)

Базовые данные

При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год организация «А» в Отчете о прибылях и убытках отразила прибыль до налогообложения (бухгалтерская прибыль) в размере 126 110 рублей. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.

Факторы, которые повлияли на отклонение налогооблагаемой прибыли (убытка) от бухгалтерской прибыли (убытка):

1. Представительские фактические расходы превысили ограничения по представительским расходам, принимаемым для целей налогообложения, на 3 000 руб.

2. Амортизационные отчисления, рассчитанные для целей бухгалтерского учета, составили 4 000 рублей. Из этой суммы для целей налогообложения к вычету принимается 2 000 руб.

3. Начислен, но не получен процентный доход в виде дивидендов от долевого участия в деятельности организации «В» в размере 2 500 руб.

Механизм образования постоянных, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц указан в таблице 1.

№ п/п Виды доходов и расходов Суммы, учитываемые при определении бухгалтерской прибыли/убытка Суммы, учитываемые при определении налогооблагаемой прибыли /убытка Разницы, возникшие в отчетном периоде
1 2 3 4 5
1. Представительские расходы 15 000 12 000 3 000(Постоянная налоговая разница)
2. Сумма начисленной амортизации на амортизируемое имущество 4 000 2 000 2 000 (Вычитаемая временная разница)
3. Начисленный процентный доход в виде дивидендов от долевого участия 2 500 0 2 500(Налогоблагаемая временная разница)

Используя приведенные в таблице 1 данные, произведем необходимые расчеты по налогу на прибыль с целью определения текущего налога на прибыль.Условный расход по налогу на прибыль — 126 110 (руб.) x 24 / 100 = 30 266,4 (руб.)Постоянное налоговое обязательство составляет — 3 000 (руб.) x 24 / 100 = 720 (руб.)

Отложенный налоговый актив составляет — 2 000 (руб.) x 24 / 100 = 480 (руб.)

Отложенное налоговое обязательство составляет — 2 500 (руб.) x 24 / 100 = 600 (руб.)

Текущий  налог  на  прибыль =  30 266,4  (руб.)  +  720 (руб.)  + 480 (руб.) — 600 (руб.) = 30 866,4 (руб.)

Размер текущего налога на прибыль, сформированного в системе бухгалтерского учета и подлежащего уплате в бюджет, отраженный в Отчете о прибылях и убытках и в налоговой декларации по налогу на прибыль, составит 30 866,4 руб.

В целях проверки механизма отражения расчетов по налогу на прибыль в системе бухгалтерского учета, на правильность исчисления налога на прибыль, предназначенного для уплаты в бюджет, произведем расчет текущего налога на прибыль, используя способ корректировки бухгалтерских данных в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Требуемые корректировки указаны в таблице 2.

1. Прибыль согласно ОПУ (Бухгалтерская) 126 110
2. Увеличивается на: 5 000
Представительские в сумме превышения над НУ 3 000
Амортизацию в сумме превышения над НУ 2 000
3. Уменьшается на:
Сумму неполученного процентного дохода 2 500
4. Итого: Налогооблагаемая прибыль 128 610

Текущий налог на прибыль = 128 610 (руб.) x 24 / 100 = 30 866,4 (руб.)

Формирование налогового баланса

Для неподготовленного человека словосочетание «налоговый баланс» означает примерно тоже что и «налоговый небаланс». На самом деле, вы можете приготовить его, обладая знаниями достаточными для заполнения налоговой декларации и составления бухгалтерской отчетности по российским стандартам. Например:

Статья Налоговый учет
Основные средства Остаточная стоимость для целей налога на прибыль
Необоротные активы Могут отличаться за счет капитализации и состава капитализируемых затрат
Дебиторская задолженность На сумму налогового резерва по сомнительным долгам
Материалы Как правило, не отличаются
Незавершенное производство Регистры налогового учета
Готовая продукция Регистры налогового учета

В итоге налоговый баланс может быть сбалансирован за счет «налоговой» нераспределенной прибыли.

Налогооблагаемые временные разницы

15 Отложенное налоговое обязательство признается в отношении всех налогооблагаемых временных разниц, если только оно не возникает из:

(а) первоначального признания гудвила; или

(b) первоначального признания актива или обязательства в операции, которая:

(i) не является объединением бизнеса;

(ii) на момент совершения операции не влияет ни на бухгалтерскую прибыль, ни на налогооблагаемую прибыль (налоговый убыток).

Однако в отношении налогооблагаемых временных разниц, связанных с инвестициями в дочерние предприятия, филиалы и ассоциированные предприятия, а также с долями участия в совместном предпринимательстве, отложенное налоговое обязательство признается в соответствии с пунктом 39.

16 Сам факт признания актива предполагает, что его балансовая стоимость будет возмещена в форме экономических выгод, которые получит предприятие в будущих периодах. Если балансовая стоимость актива превышает его налоговую базу, сумма налогооблагаемых экономических выгод будет превышать сумму, которую можно будет вычесть в налоговых целях. Эта разница представляет собой налогооблагаемую временную разницу, а обязательство по уплате возникающих налогов на прибыль — отложенное налоговое обязательство. По мере того как предприятие возмещает балансовую стоимость актива, налогооблагаемая временная разница будет восстанавливаться, и предприятие получит налогооблагаемую прибыль. Это создает вероятность того, что предприятие получит экономические выгоды в форме налоговых платежей.

Отложенное налоговое обязательство (актив) должно признаваться для всех налогооблагаемых(вычитаемых) временных разниц(в той степени, в какой существует вероятность того, что будет получена налогооблагаемая прибыль, относительно которой может быть использована вычитаемая временная разница), если только оно не возникает из:

  • гудвила (отрицательного), амортизация которого не подлежит вычету для целей налогообложения (который учитывается как отложенная прибыль в соответствии с МСФО IAS 3 «Объединения компаний»); или
  • первоначального признания актива или обязательства в операции, которая:
  • не является объединением бизнеса; и
  • на момент совершения операции не влияет ни на бухгалтерскую, ни на налогооблагаемую прибыль (налоговый убыток). (см пример ниже)

Пример

Предприятие намерено использовать актив, себестоимость которого равна 1 000, на протяжении срока его полезного использования продолжительностью пять лет, а затем списать его по ликвидационной стоимости, равной нулю. Ставка налога 20%. Амортизация актива не вычитается для целей налогообложения. При выбытии актива любая прибыль от увеличения стоимости актива не будет облагаться налогом, а любое снижение стоимости не будет вычитаться.

По мере возмещения балансовой стоимости актива предприятие будет получать налогооблагаемую прибыль в размере 1 000 и платить налог в сумме 200. Предприятие не признает возникающее отложенное налоговое обязательство в сумме 200, потому что оно возникает из первоначального признания этого актива.

Особые случаи

Переоценка активов

МСФО 16, 38, 39, 40 требуют, чтобы некоторые активы были переоценены по справедливой стоимости.

Если такая переоценка не признается налоговым законодательством (как в России), то она на момент ее совершения не влияет ни на бухгалтерскую, ни на налогооблагаемую прибыль (налоговый убыток), отложенный налоговый актив (обязательство) необходимо признать.

Разница между поправкой на балансовую стоимость и налоговой базой актива (остаточная стоимость > налоговой базы) приводит к образованию отложенного налогового обязательства, которое будет погашено через:

  • Выбытие актива. Остаточная стоимость актива будет восстановлена и бухгалтерская прибыль возникнет от продажи. Налоговая прибыль будет выше, в связи с тем что будет рассчитана с более низкой налоговой базы актива (разница на сумму переоценки)
  • Использование актива. Постепенно остаточная стоимость будет восстановлена в результате амортизации, что приведет к более высокой налоговой прибыли, так как налоговая прибыль будет выше из-за меньше амортизации.

Неиспользованный налоговый убыток или кредит

Если предприятие имеет убытки, которые могут быть перенесены на будущие периоды, оно получает право платить меньший налог в будущем, зачитывая будущие прибыли с убытками.

В случае убытков, переносимых на будущие периоды, необходимо признать отложенный налоговый актив в той степени, в какой существует вероятность того, что будет получена налогооблагаемая прибыль, относительно которой может быть использован переносимый налоговый убыток или кредит.

Иными словами, критерий признания отложенного налогового актива, возникшего от переносимых налоговых убытков или кредитов такой же, как и для возникшего от вычитаемых временных разниц.

Расчет отложенных налогов

Пример расчета отложенного налога находится на рисунке ниже.

Из рисунка видно, что так же необходимо убрать реклассификационные проводки (иначе появятся одновременно отложенные налоговые активы и обязательства).

Аналитика отложенных налогов должна, как минимум позволять сделать все надлежащие раскрытия в отчетности и, как правило, предполагает разбивку по каждой трансформационной поправке.

В результате сравнения отложенных налогов за 2 периода признаются отложенные расходы по налогу (отложенный доход от возмещения налога).

Построение налогового баланса взято целиком из статьи неизвестного автора (источник ИНЕТ)

Я бы не сказал, что это лучший из вариантов представления совмещения расчета отложенных налогов по Стандарту и ПБУ.Есть лучший вариант, хотя и тоже заимствованный. Почему заимствованный? Да просто потому, что цель статьи сугубо практическая. И, если человек хорошо мыслит логически, при наличии ссылки на автора вполне можно использовать материал. Кто же этот человек? Некто Spiridonov. Как Вы понимаете источник опять ИНЕТ.

Итак цитируем Spiridonov-а:

Разобьем задачу на две:

Разница между балансом по МСФО и РСНУ = (МСФО-РСБУ) + (РСБУ-РСНУ).

  • Первая часть (МСФО-РСБУ) — это все проводки по трансформации, влияющие на отложенные налоги (т.е. проводка должна давать не постоянную, а временную разницу).
  • Вторая часть (РСБУ-РСНУ) должна при умножении на ставку давать ваши отложенные налоги по РСБУ.Задача сводится к такому составлению налогового баланса, при котором вторая часть уравнения четко выведет на отложенные налоги по РСБУ (при условии, что у вас там ошибок нет).
    По первой части чисто технические корректировки отложенного налога (сколько «натрансформировали», столько и начислили) — главное со знаками нигде не запутаться.

Заключение

На мой взгляд все встало на свои места. Корректный учет отложенных налогов по РСБУ позволяет дополнить его (учет по РСБУ) трансформационными корректировками (но именно корректировками, а не рекласификациями), образующими временные разницы. Вот и все чудеса. Вывод: То есть, берем 09 и 77 счета. Разбрасываем их по аналитикам (ОС и т.д.) и добавляем отложенные налоги, рассчитанные по корректировкам МСФО минус РСБУ

Приглашаю всех к обсуждению! Успехов!

Забрать себе / Поделиться с друзьями:
  • Одноклассники
  • Добавить ВКонтакте заметку об этой странице
  • Мой Мир
  • LiveJournal
  • Facebook
  • Twitter
  • В закладки Google
  • Google Buzz
  • Яндекс.Закладки
  • МоёМесто.ru
  • Add to favorites
  • email
  • RSS

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Можно использовать следующие HTML-теги и атрибуты: <a href="" title=""> <abbr title=""> <acronym title=""> <b> <blockquote cite=""> <cite> <code> <del datetime=""> <em> <i> <q cite=""> <s> <strike> <strong>